CONSEIL NATIONAL DE LA COMPTABILITÉ
COMITÉ D'URGENCE AVIS N° 98 A

Comptabilisation des charges différées
dans les sociétés d'économie mixte
concessionnaires d'autoroutes (SEMCA)

Le Comité d'Urgence du Conseil National de la Comptabilité a été saisi le 9 avril 1998 par le Président du Conseil, après consultation du Bureau, du problème d'interprétation suivant :

Faut-il considérer que la suppression des charges de structure différées comptabilisées à l'actif du bilan des sociétés concessionnaires d'autoroutes améliore l'information financière de ces sociétés, au sens de l'avis du Conseil du 18 juin 1997 reconnaissant, en cas d'option possible entre deux méthodes comptables , qu'il peut exister une méthode fournissant une meilleure information financière ?

Le Comité d'Urgence a adopté le 18 mai 1998 l'avis suivant.

Les charges de structure différées, constituées de provisions pour amortissement de caducité et de frais financiers, ont été instituées en raison des particularités économiques du contrat de concession. La durée du contrat, l'importance des investissements nécessaires et le fait qu'il faille un certain délai pour atteindre le seuil de rentabilité ont justifié la technique des charges différées.

La constitution de charges de structure différées a aussi répondu à des impératifs d'ordre juridique. Elle permet d'éviter que ces charges ne soient considérées comme des pertes d'exercice pouvant remettre en cause l'existence même de l'entreprise (capitaux propres devenant inférieurs à la moitié du capital social).

Toutefois le recours aux charges de structure différées par les sociétés concessionnaires d'autoroute a fait l'objet de critiques. Ainsi dans son avis du 11 octobre 1988, le CNC a pris la position suivante :

" Le Conseil national de la comptabilité,

dans ses avis des 8 juillet, 7 novembre et 19 décembre 1975 relatifs au Plan comptable des entreprises concessionnaires, en présence d'une inadéquation entre la nature du cycle d'exploitation pluriannuel de ces entreprises et leur régime juridique et financier, avait demandé des dispositions juridiques appropriées,

dans l'attente de ces dispositions, pour permettre aux entreprises concessionnaires de fonctionner, avait admis l'utilisation du mécanisme des charges de structure différées.

constate que :

• douze ans plus tard, les dispositions législatives ne sont pas intervenues,
• par la voie du rapport public, la Cour des Comptes a révélé que l'application faite par les sociétés concessionnaires d'autoroutes du mécanisme des charges de structure différées retirait aux comptes leur signification normale, masquait la situation réelle et était contraire au principe de l'image fidèle,

Estime, dans ces conditions, qu'il ne faut plus avoir recours au système des charges de structure différées tel qu'il a été utilisé par les sociétés concessionnaires d'autoroutes,

Appelle à nouveau l'attention des pouvoirs publics sur la nécessité de dispositions assurant une meilleure adéquation entre la nature particulière du cycle économique des sociétés concessionnaires d'autoroutes, notamment en ce qui concerne le rattachement des charges financières à l'ensemble de la période d'exploitation des autoroutes, et leur régime juridique et financier ".

Par ailleurs dans son avis n° 97-06 du 18 juin 1997 le Conseil National de la Comptabilité a rappelé l'article 11 du Code de commerce :

À moins qu'un changement exceptionnel n'intervienne dans la situation du commerçant, personne physique ou morale, la présentation des comptes annuels comme les méthodes d'évaluation retenues ne peuvent être modifiées d'un exercice à l'autre. Si des modifications interviennent, elles sont décrites et justifiées dans l'annexe ".

Puis il a indiqué :

" Un changement de méthode comptable est considéré comme possible non seulement lorsqu'il est provoqué par un changement dans la situation de l'entreprise mais aussi dans le cas où il est justifié par la recherche d'une meilleure information ".

Cette justification novatrice d'un changement de méthode n'a été considérée acceptable qu'à la condition d'éliminer tout arbitraire dans la justification de " la recherche d'une meilleure information ".

Ainsi le même avis a-t-il précisé :

" Sans préjudice de décisions ultérieures, sont considérés par le présent avis comme conduisant à une meilleure information :

• dans les contrats à long terme, la méthode à l'avancement ;
• pour les charges pour retraites, la comptabilisation de provisions (en totalité pour les actifs et les retraités) ;
• pour les opérations de crédit-bail ou opérations assimilées, dans les comptes consolidés seulement, les retraitements prévus à l'article 248-8 e) et f) du décret n° 67-236 du 23 mars 1967 ".

Aussi en raison :

• des réserves émises par le Conseil National de la Comptabilité dans l'avis du 11 octobre 1988 et des critiques qui sont régulièrement avancées à l'encontre de la constatation des charges différées dans les sociétés concessionnaires d'autoroutes ;
• des modifications permanentes de leurs conditions d'exploitation qui ont conduit les sociétés concernées à ne pas changer leurs pratiques antérieures ;
• du fait que le choix entre la comptabilisation des charges en résultat au titre de l'exercice au cours duquel elles ont été engagées ou leur inscription à l'actif en vue de leur prise en compte en résultat au titre d'exercices ultérieurs (comptabilisation de charges différées), est une option entre deux méthodes comptables ;
• de la prise en compte de la notion " d'amélioration de l'information financière " dans le cadre des changements de méthode comptable par l'avis du 18 juin 1997 ;

le Comité d'Urgence est d'avis que, pour les sociétés concessionnaires d'autoroutes, la suppression des charges de structure différées (constituées des provisions pour amortissement de caducité et de frais financiers), est une méthode améliorant l'information financière de ces sociétés.

Dès lors le changement de méthode y conduisant est hautement souhaitable, sans qu'il y ait besoin d'un changement dans leur situation. L'impact du changement sur les exercices antérieurs est imputé en " Report à nouveau " à l'ouverture de l'exercice où intervient le changement, conformément à l'avis précité.

© Ministère de l'Économie, des Finances et de l'Industrie, 05 juin 1998