CONSEIL NATIONAL DE LA COMPTABILITÉ : AVIS N° 2001-D du 4 juillet 2001 du Comité d’urgence pour la 1ère application du règlement n°2000-06 du CRC relatif aux passifs

CONSEIL NATIONAL DE LA COMPTABILITÉ
AVIS N° 2001-D du 4 juillet 2001

du Comité d’urgence pour la 1ère application du règlement n°2000-06 du CRC relatif aux passifs

Le Comité d’urgence du CNC a été saisi le 6 juin 2001 par le président du Conseil national de la comptabilité d’une question présentée ci-après portant sur une interprétation, en comptes consolidés, de l’alinéa 3 de l’article 16 du règlement n° 2000-06 du CRC relatif aux passifs et a émis le 4 juillet 2001, l’avis suivant.

Des provisions pour risques et charges ont pu être comptabilisées comme passifs identifiables lors d’acquisitions antérieures d’entreprises. Ces provisions, évaluées conformément aux dispositions des règlements n° 99-03 (PCG) et n° 99-02 (§21122) du CRC ou selon les règles antérieurement en vigueur en matière de comptes individuels et de comptes consolidés ( arrêté du 27 avril 1982 modifié et complété par l’arrêté du 9 décembre 1986), ont été identifiées et comptabilisées en comptes consolidés lors de l’acquisition selon la méthode générale (méthode dite du " coût d’acquisition "), à l’exclusion de la " méthode dérogatoire " décrite au paragraphe 215 du règlement n° 99-02, avec pour contrepartie " mécanique " l’écart d’acquisition.

L’application des dispositions du règlement n° 2000-06 du CRC du 7 décembre 2000 sur les passifs peut conduire à ajuster le montant de ces provisions comptabilisées comme passifs identifiables lors des acquisitions antérieures.

Le retraitement des passifs identifiés lors d’acquisitions antérieures, effectué afin d’être conforme aux dispositions du règlement n° 2000-06 du CRC, doit-il être réalisé uniquement pour les provisions non soldées à la date de la première application du règlement n 2000-06, ou également pour les provisions déjà reprises antérieurement car utilisées ou devenues sans objet ?

Convient –il en outre d’ajuster le montant de la contrepartie de ces provisions identifiables inscrites en écart d’acquisition et les amortissements afférant à cet écart ?

En ce qui concerne les provisions constituant un passif identifiable lors de l’entrée d’une entreprise dans le périmètre de consolidation, le §21122 du règlement n° 99-02 CRC " Valeur d’entrée des actifs et passifs identifiables- détermination de la valeur d’utilité des actifs et passifs destinés à l’exploitation " prévoit :

" Provisions : à la date d’acquisition, l’évaluation des passifs de l’entreprise acquise tient compte de tous les risques et charges identifiés à cette date mais ne tient pas compte des provisions pour perte d’exploitation futures relatives à des activités devant être poursuivies, en dehors du cas des pertes sur contrats en cours. Par ailleurs, la constatation de provisions pour coûts de restructuration ne peut être faite que dans le strict respect des conditions suivantes :

les programmes de réorganisation sont clairement définis par les organes de direction, et leur coût est estimé avec un détail suffisant ;

une annonce publique de ces plans et de leurs conséquences a été faite avant la clôture de l’exercice commencé après la date d’acquisition, c’est à dire avant l’expiration du délai laissé à l’entreprise consolidante pour déterminer de façon précise les valeurs d’entrée des actifs et passifs identifiables.

En outre, pour la partie de ces programmes qui concerne l’entreprise consolidante, seuls les coûts correspondants à une réduction de la capacité faisant double emploi du fait de l’acquisition sont pris en compte et inclus dans le coût d’acquisition des titres, pour leur montant net de l’économie d’impôt correspondante. "

En ce qui concerne la 1^ère année d’application du règlement n° 2000-06 du CRC, les alinéas 1 et 2 de l’article 16 dudit règlement disposent :

" Le présent règlement s’applique aux comptes afférents aux exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2002. Toutefois, il peut être appliqué aux exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2000. "

" Les changements résultant de l’application de ce règlement sont traités selon les dispositions de l’article 311-5 du PCG "

L’article 311-5 du règlement n° 99-03 (PCG) stipule : " Lors de changements de méthodes comptables, l’effet, après impôt, de la nouvelle méthode est calculé de façon rétrospective, comme ci celle-ci avait toujours été appliquée. Dans les cas où l’estimation de l’effet à l’ouverture ne peut être faite de façon objective, en particulier lorsque la nouvelle méthode est caractérisée par la prise en compte d’hypothèses, le calcul de l’effet du changement sera fait de manière prospective. (…). "

L’article 130-5 du règlement n°99-03 (PCG) dispose dans son dernier alinéa : " Lorsque des changements de méthodes ont été effectués, des comptes pro forma des exercices antérieurs présentés sont établis suivant la nouvelle méthode "

Le Comité d’urgence note que :

les dispositions du §21122 du règlement n° 99-02 du CRC s’appliquent aux provisions identifiées et comptabilisées en comptes consolidés comme passif identifiable lors de l’entrée d’une entreprise dans le périmètre de consolidation ;
les dispositions du règlement n° 2000-06 du CRC s’appliquent :

aux provisions constituant un passif identifiable lors de l’entrée d’une entreprise dans le périmètre de consolidation, sauf en matière de fait générateur pour les provisions pour restructuration où les dispositions du règlement n° 99-02 du CRC prévalent ;
en totalité aux autres provisions c’est à dire à celles constituées dans l’entreprise consolidante, ou dans une autre entreprise du groupe, indépendamment de l’entrée d’une entreprise dans le périmètre de consolidation.

Le Comité d’urgence a adopté le 4 juillet 2001 l’avis suivant :

Lorsque des provisions pour risques et charges ont été identifiées, estimées et comptabilisées en comptes consolidés selon la méthode dite du " coût d’acquisition " comme passifs identifiables lors d’acquisitions d’entreprises réalisées antérieurement à la 1^ère application du règlement n° 2000–06 du CRC,

le Comité d’urgence estime que, :

- pour la première application de ceu règlement n°2000-06 du CRC :

lorsque, pour des raisons pratiques, la règle générale rappelée ci-dessous ne pourra pas être appliquée à une acquisition déterminée, la règle de la rétroactivité ne pourra généralement pas être appliquée et l’application de la nouvelle norme sera effectuée de manière prospective à la date d’ouverture de la 1^ère année d’application du règlement n° 2000-06 du CRC .

Il convient alors, à cette date, de recalculer les provisions à constituer selon ces nouvelles dispositions. La différence entre les provisions ainsi recalculées et les provisions non soldées à l’ouverture correspondant aux acquisitions est comptabilisée en capitaux propres.

Aucune analyse ne pouvant être effectuée rétrospectivement, il n’y a pas lieu de retraiter l’écart d’acquisition initial, ni son amortissement, ni d’établir des comptes pro forma.

dDans le cas où, conformément à la règle générale énoncée à l’article 311-5 du règlement n° 99-03 (PCG), l’entreprise peut , sous la responsabilité de ses dirigeants et le contrôle de ses commissaires aux comptes, procéder à l’évaluation objective des provisions pour risques et charges identifiées, estimées et comptabilisées selon la méthode dite du " coût d’acquisition " prévue par les dispositions desu règlements n° 99-02 et du règlement n° 2000-06 du CRC, il convient de :

recalculer toutes les provisions selon les dispositions desu règlements n° 2000-06 et du règlement n° 99-02 du CRC au moment de l’acquisition ;

redéterminer l’écart d’acquisition ;

ajuster ensuite tous les mouvements intervenus afférents aux éléments ci-dessus (provisions et écarts d’acquisition) entre la date d’acquisition et la première application du règlement n° 2000-06 du CRC.

La différence entre les provisions et l’écart d’acquisition ainsi retraités à la date d’application de la nouvelle norme et les montants correspondants à cette acquisition figurant au bilan, est ajustée par capitaux propres.

Des comptes pro forma, des exercices antérieurs présentés, sont établis suivant la nouvelle méthode.

Les dispositions énoncées ci-dessus sont également applicables aux entreprises relevant des règlements n° 99-07 du 24 novembre 1999 et 2000-05 du 7 décembre 2000 du CRC.

Le Comité d’urgence suggère que les dispositions du §21122, du règlement n° 99-02 du CRC " Valeur d’entrée des actifs et passifs identifiables – détermination de la valeur d’utilité des actifs et passifs destinés à l’exploitation " relatives à la détermination du fait générateur des provisions pour restructuration, soient réexaminées par le CNC au vu des dispositions du règlement n° 2000-06 du CRC.