AVIS N° 2001-G du 3 octobre 2001 du Comité d'urgence

CONSEIL NATIONAL DE LA COMPTABILITÉ
AVIS N° 2001-G du 3 octobre 2001 du Comité d'urgence

Relatif au traitement des opérations internes sur engagements de retraite ou de prévoyance du groupe vis à vis des salariés dans les comptes consolidés des compagnies d’assurance soumises au règlement n° 00-05 du Comité de la réglementation comptable.

Le Comité d’urgence du CNC a été saisi le 4 juillet 2001 par le président du Conseil national de la comptabilité d’une question présentée ci-après, signalée par la Commission des comptes consolidés et combinés des entreprises d’assurance, portant sur une interprétation du règlement du CRC n° 2000-05 du 7 décembre 2000 relatif aux règles de consolidation et de combinaison des entreprises régies par le code des assurances et des institutions de prévoyance régies par le code de la sécurité sociale ou le code rural.

Les entités d’un groupe peuvent couvrir (tout ou partie) des engagements de retraite ou de prévoyance de leurs employés auprès de leurs filiales entreprises d’assurance. Pour l’établissement des comptes consolidés doit-on :

a) éliminer la comptabilisation des primes versées et reçues sans retraiter les résultats financiers et les provisions mathématiques calculées par l’entreprise d’assurance ?

b) si la méthode préférentielle de comptabilisation des engagements de retraites est retenue par le groupe, reclasser les provisions mathématiques en provisions pour engagements de retraites afin de respecter le principe d’homogénéité des règles comptables dans le groupe ?

Le § 260 " Opérations éliminées " du règlement n°2000-05 du CRC dispose :

" Sous réserve des dispositions décrites au § 261 [cas particuliers : plus ou moins values sur opérations internes sur placements d’assurance- dividendes intra-groupe], toutes les opérations internes au groupe sont éliminées. "

Le § 3002 " méthodes préférentielles " du règlement n°2000-05 du CRC prévoit :

" Certaines méthodes sont considérées comme préférentielles dans les comptes consolidés ; ainsi :

…
les coûts des prestations de retraite et des prestations assimilées (indemnités de départ, compléments de retraite, couverture médicale, médaille du travail, prestations de maladie et de prévoyance…) au bénéfice du personnel actif et retraité, mis à la charge de l’entreprise, devraient être provisionnés et systématiquement pris en compte dans le résultat sur la durée d’activité des salariés ;
…

Le choix d’utiliser ces méthodes préférentielles est irréversible ; en cas de non application d’une méthode, son impact sur le bilan et le compte de résultat est donné en annexe."

Le § 30013 " provisions techniques – référentiels des calculs de provisions " dispose :

" Le montant des provisions constituées par les entreprises incluses dans le périmètre de consolidation est en principe retenu au niveau consolidé sous réserve de l’homogénéité de l’analyse des engagements ".

Le § 3000 " principes généraux " prévoit :

" Les retraitements opérés dans le but d'homogénéité ne sont obligatoires que dans la mesure où ils ont un caractère significatif et ne sont pas d'un coût disproportionné. Les méthodes retenues dans les comptes consolidés ne doivent pas être susceptibles d’altérer la retranscription des caractéristiques économiques et juridiques des contrats d’assurance, quelle que soit leur localisation. "

En ce qui concerne les conséquences de la première application du règlement n°2000-05 du CRC :

la section V de l’annexe au règlement susvisé dispose :

" Les conséquences de la première application du présent texte sont traitées conformément aux dispositions prévues pour les changements comptables par le règlement n° 99-03 du Comité de la réglementation comptable relatif au plan comptable général. "

l’article 311-5 du plan comptable général prévoit que :

" L’impact du changement déterminé à l’ouverture, après effet d’impôt, est imputé en " report à nouveau " dès l’ouverture de l’exercice sauf si, en raison de l’application de règles fiscales, l’entreprise est amenée à comptabiliser l’impact du changement dans le compte de résultat.

Lorsque les changements de méthodes comptables ont conduit à comptabiliser des provisions sans passer par le compte de résultat, la reprise de ces provisions s’effectue directement par les capitaux propres pour la partie qui n’a pas trouvé sa justification. "

Le Comité d’urgence note que, lorsqu’une entreprise externalise la gestion de ses engagements de retraite ou de prévoyance, deux natures de contrats peuvent exister :

soit le bénéficiaire direct du contrat est le personnel de l’entreprise, la prestation étant due et versée par l'assureur directement aux salariés quelle que soit l'évolution de l'entreprise, voire même son maintien ou sa disparition ;
soit le bénéficiaire du contrat reste l’entreprise employeur en contre-garantie de ses propres engagements à l’égard des salariés.

Par ailleurs le Comité d’urgence constate que :

le § 260 relatif à l’élimination des opérations internes ne prévoit aucune exception en matière de couverture d’engagements de retraite ou de prévoyance ;
le provisionnement des engagements de retraites constitue une méthode préférentielle mais non une méthode obligatoire.

En conséquence, le comité d’urgence a adopté le 3 octobre 2001 l’avis suivant :

Lorsque les contrats de couverture d’engagements de retraites octroient au personnel des droits propres directs sur l’organisme assureur, le personnel est considéré comme un tiers au groupe et ces contrats ne constituent donc pas un engagement interne.

En conséquence, les provisions techniques constituées par l’entreprise d’assurance du groupe doivent être maintenues dans les comptes consolidés, quelle que soit la méthode retenue par le groupe en matière de comptabilisation des engagements de retraite.

En revanche, il y a lieu d’éliminer les charges et produits relatifs à ces opérations qui constituent des flux entre entités du groupe et répondent ainsi à la définition d’opérations internes.

Lorsque les contrats de couverture d’engagements de retraites n’octroient pas au personnel des droits propres directs sur l’organisme assureur (à savoir lorsque le contrat est stipulé au profit d’une entreprise du groupe en couverture de ses propres engagements vis à vis de ses personnels), ces contrats constituent une opération interne dont les flux doivent être éliminés :

les primes versées ou reçues relatives à ces contrats doivent être éliminées ;
les provisions techniques ne sont pas représentatives d’engagements envers des tiers au groupe et doivent être reprises.

Si l’analyse des engagements de retraite met en évidence la nécessité d’effectuer un retraitement d’homogénéisation eu égard à son caractère significatif :

et si l’entreprise a opté pour la méthode préférentielle, une provision pour risques et charges doit être constituée, selon les méthodes de calcul retenues par le groupe en la matière.
et si l’entreprise n’a pas opté pour la méthode préférentielle, une information doit être donnée en annexe quant à l’impact sur le bilan et le compte de résultat des engagements de retraite.

Si nécessaire et quelle que soit l’analyse des contrats d’assurance, les informations sectorielles relatives à ces opérations devront être retraitées en conséquence.

©Ministère de l'Économie, des Finances et de l'Industrie, octobre 2001