CONSEIL NATIONAL DE LA COMPTABILITÉ Relative à l’instruction budgétaire
et comptable des services départementaux d’incendie
et de secours (M 61)
Note de présentation - Avis n°2003-02 du 1er avril 2003
Sommaire
1 - Historique de la réforme budgétaire et comptable des SDIS
2.1 - L’amortissement des immobilisations
2.2 - Les subventions d’équipement
2.4 - La comptabilisation particulière de certaines ressources
Annexe : Compte de résultat des SDIS
1 - Historique de la réforme budgétaire et comptable des SDIS
Les travaux de la réforme de la comptabilité des services départementaux d'incendie et de secours (SDIS) ont été engagés le 7 juillet 2000 et ont abouti à l'expérimentation de l'instruction budgétaire et comptable M 61 au 1er janvier 2002, dans 21 départements.
Les travaux préparatoires à la réforme de la comptabilité des SDIS ont été achevés en décembre 2000. L'instruction budgétaire et comptable M 61 a été rédigée par les administrations concernées en étroite concertation avec un groupe de travail qui associait notamment des représentants des SDIS, des payeurs départementaux, des représentants du Conseil national de la comptabilité, des chambres régionales des comptes et du CNFPT. Ainsi, les spécificités propres aux SDIS ont pu être prises en compte tout en s'inscrivant dans la continuité du mouvement de rénovation des comptabilités locales.
La loi du 3 mai 1996, qui a introduit des modifications importantes dans les modalités d'exercice de la compétence incendie et secours, au premier chef desquelles la modification de la structure des SDIS, rendait impérative la réforme de l’instruction M 61, en vigueur depuis 1977.
En outre, cette réforme constituait le prolongement naturel de la rénovation des modalités de tenue des comptes publics. Les SDIS restaient les dernières collectivités publiques locales avec les régions à ne pas bénéficier d'instruction budgétaire et comptable rénovée. Les principales novations de la présente instruction sont dans le droit fil de celles proposées par l’instruction budgétaire et comptable M 52 applicable aux départements.
La réforme budgétaire et comptable des SDIS s’inscrit dans le mouvement de rénovation des comptabilités du secteur public local. Elle a pour objet de permettre aux SDIS de disposer d’une comptabilité dont les principes sont en accord avec ceux du plan comptable général et de permettre un enrichissement de l’information financière indispensable aux gestionnaires locaux et à leurs partenaires, tout en prenant en compte les spécificités des SDIS. Celles –ci tiennent aux missions de ces établissements, à leur mode de financement, et à la dimension budgétaire des opérations impliquant une obligation d’équilibre prévisionnel des dépenses et des recettes inscrites au budget. Ces différents éléments ont conduit à retenir des aménagements au plan comptable général qui portent sur les éléments suivants :
2.1 - L’amortissement des immobilisations
Reprenant le dispositif de l’instruction budgétaire et comptable relative aux départements (M 52), l’instruction budgétaire et comptable des SDIS (M 61) renforce l’approche patrimoniale par l’instauration d’un amortissement généralisé. L’obligation d’amortissement est cantonnée aux biens nouvellement acquis. S’agissant des biens acquis ou reçus antérieurement à la réforme de l’instruction M 61, les SDIS disposent de la faculté de les amortir.
2.1.1 Le champ de l’amortissement
Les matériels d’exploitation, les immeubles de rapport, mais aussi les bâtiments publics (comprenant les bâtiments administratifs, les centres d’incendie et de secours et les autres bâtiments publics) ont été inclus dans le champ d’application des amortissements.
L’amortissement comptable engendre des incidences budgétaires qu’il convient de prendre en compte. En effet, l’amortissement correspond à un autofinancement mécanique des investissements, conformément aux dispositions de l’article L1612.4 du code général des collectivités territoriales. L’obligation d’amortissement impose la création d’un autofinancement correspondant, directement affecté au renouvellement des investissements.
La dotation aux amortissements étant assimilée à une dépense, la constatation obligatoire et intégrale des amortissements obligerait dans certains cas, les SDIS à augmenter leurs ressources, pour présenter un budget en équilibre. La mise en place d’un dispositif de neutralisation budgétaire partielle des amortissements réservé aux bâtiments publics a été prévue, pour éviter les inconvénients issus des règles budgétaires.
2.1.2 Le dispositif de neutralisation partielle prévu pour les bâtiments publics
Pour les seuls bâtiments publics, une neutralisation budgétaire partielle est retenue, avec définition d’un indicateur. Les écritures comptables liées aux amortissements des bâtiments publics comprennent trois phases :
1. Constatation de l’amortissement : débit du compte 68 (dépense de la section de fonctionnement) à crédit du compte 28 (recette de la section d’investissement) ;
2. Reprise des subventions, au même rythme que le plan d’amortissement : débit du compte 139 (dépense de la section d’investissement) au crédit du compte 777 (recette de la section de fonctionnement) ;
3. Neutralisation budgétaire du solde (constitué par la différence entre la dotation aux amortissements et la reprise de la subvention) : débit du compte 198 (dépense de la section d’investissement) au crédit du compte 7768 (recette de la section de fonctionnement).
Les amortissements sont constatés au plan comptable ce qui répond au souci de sincérité des comptes et du bilan, mais neutralisés budgétairement.
La lecture directe du compte de résultat permet de savoir si les ressources du SDIS étaient suffisantes pour absorber le montant des amortissements constatés, car il fait apparaître distinctement (Cf. compte de résultat en annexe) :
Afin de ne pas imposer la neutralisation des amortissements à des SDIS qui auraient les capacités financières d’amortir les bâtiments publics, il a été décidé de ne pas préconiser de manière systématique le dispositif de neutralisation budgétaire. Cette méthode budgétaire ne serait pas obligatoire.
Le traitement des subventions d’équipement prévu pour les départements est applicable aux SDIS.
Des comptes ont été créés dans la nomenclature M 61 en immobilisations incorporelles :
Les subventions d’équipement versées sont amorties sur une durée maximale de 5 ans et les fonds de concours sur une durée maximale de 15 ans.
Des provisions de droit commun sont constituées (comptes 15, 29, 39, 49 et 59).
Les provisions pour risques sont destinées
à couvrir la charge probable résultant
notamment des litiges (dommages et intérêts,
indemnités, frais de procès). Ces provisions
sont constatées selon les modalités
prévues par les articles 311-3 et suivants
du règlement n°99-03 du CRC relatif au plan
comptable général.
2.4 - La comptabilisation particulière
de certaines ressources
L’application du code général des collectivités territoriales a conduit à affecter certaines recettes au financement de la section d’investissement du budget, sans pour cela qu’elles concernent un équipement précis, comme les dotations de l’Etat, comptabilisées en compte de dotation de la classe 1.
C’est le cas, par exemple, du fonds de compensation de la TVA, qui peut indifféremment être employé par le SDIS pour acquérir un bien ou se désendetter. Cette ressource est comptabilisée à un compte de dotation (compte 10222).
Le cadre juridique, financier et institutionnel des SDIS rend nécessaire une personnalisation de la nomenclature comptable de ces établissements, afin de faire apparaître des opérations juridiques complexes propres au secteur local, telles que les procédures de dotations, et de mises à disposition pour les immobilisations. Si les classes de comptes de l’instruction M 61 sont identiques à celle du PCG, certaines subdivisions ont été créées pour répondre à ces besoins.
2.5.1 Une personnalisation des comptes de charges et de produits
En raison de la spécificité de certaines recettes et dépenses des SDIS, il existe des subdivisions particulières dans les comptes de charges et de produits.
Ainsi, les contributions financières versées aux SDIS par le département, les communes et les établissements publics de coopération intercommunale sont retracées dans des subdivisions du compte 747. Le compte 7061 retrace les participations aux frais demandées aux personnes bénéficiaires des interventions réalisées par les SDIS et ne se rattachant pas directement à l’exercice de ses missions.
Concernant les dépenses, le compte 65 comporte des subdivisions retraçant les concours versés par le SDIS, soit sous la forme de contributions fixées par la loi (compte 655), soit de participations résultant d’engagements volontaires et durables de l’établissement (compte 656), ou encore de subventions ponctuelles de fonctionnement (compte 657).
2.5.2 La création d’un compte spécifique au secteur public local (le compte 19)
Ce compte a été créé pour répondre à la volonté du législateur de dédier à la section d’investissement du budget le produit de la cession des immobilisations. Les plus ou moins values éventuelles de cession sont transférées en section d’investissement par le compte 192 " différences sur réalisations d’immobilisations - réalisations postérieures au 1/1/2004 ", en contrepartie du compte 6761 (cas d’une plus-value) ou du compte 7761 (cas d’une moins-value).
Dans le même esprit, le compte 198 " neutralisation budgétaire des amortissements " est utilisé (en contrepartie du compte 7768) lorsque le SDIS procède à la neutralisation budgétaire des amortissements des bâtiments publics.
2.5.3 Un développement des comptes de tiers découlant de la séparation entre les fonctions d’ordonnateur et celles de comptable
Il s’agit d’aménagements comptables traditionnels dans les organismes publics ayant pour objet de garantir l’exact enregistrement des créances et dettes publiques et de permettre au juge des comptes de contrôler le rôle du comptable en matière de recouvrement des recettes et de paiement des dépenses.
Pour tenir compte des règles particulières en matière budgétaire (existence d’une journée complémentaire) et en matière de confection des états de restes à payer et des restes à recouvrer, les comptes de fournisseurs et de redevables sont subdivisés en " exercice courant ", " exercice précédent " et " exercices antérieurs ".
| Postes | Comptes | Montant | |
| Exercice N | Exercice N-1 | ||
| Produits courants non financiers | |||
| Production | |||
| Produits des services, du domaine et ventes diverses | 70 | ||
| Production stockée | +SC713, -SD713 | ||
| Travaux en régie | 72 | ||
| Reprises sur amortissements et provisions | 781 | ||
| Transferts de charges | 791 | ||
| Autres produits | 75 | ||
| Contributions et participations | |||
| Contributions | 746,747-749 | ||
| Autres participations | 748 | ||
| Total I | |||
| Charges courantes non financières | |||
| Traitements et salaires | 641(-6419), 646, 648 (-6489) |
||
| Charges sociales | 645 (-6459), 647 | ||
| Achats et charges externes | 601+602+604+605+606 +607 (-609) +(SD6031- SC6031+SD6032- SC6032+SD6037-SC6037) +61 (-619) +62 (-629) | ||
| Impôts et taxes | 63 | ||
| Dotations aux amortissements | |||
| sur immobilisations | 6811 | ||
| sur charges à répartir | 6812 | ||
| Dotations aux provisions | 6815, 6816, 6817 | ||
| Autres charges | 65 (sauf 655, 656 et 657) | ||
| Participations et interventions | |||
| Contributions obligatoires | 655 | ||
| Participations | 656 | ||
| Subventions | 657 | ||
| Total II | |||
| A) Résultat courant non financier (I – II) | |||
| Produits courants financiers | |||
| Valeurs mobilières et créances de l'actif immobilisé | 761, 762 | ||
| Autres intérêts et produits assimilés | 764, 765, 768 | ||
| Gains de change | 766 | ||
| Produit net sur cessions de valeurs mobilières de placement | 767 | ||
| Reprises sur provisions | 786 | ||
| Transferts de charges | 796 | ||
| Total III | |||
| Charges courantes financières | |||
| Intérêts et charges assimilées | 661, 665, 668 | ||
| Pertes de change | 666 | ||
| Charges nettes sur cessions de valeurs mobilières de placement | 667 | ||
| Dotations aux amortissements et aux provisions | 686 | ||
| Total IV | |||
| B) Résultat courant financier (III – IV) | |||
| A + B) Résultat courant | |||
| Produits exceptionnels | |||
| Sur opérations de gestion | |||
| Subventions | 774 | ||
| Autres opérations | 771, 773 | ||
| Sur opérations en capital | |||
| Produits des cessions d'immobilisations | 775 | ||
| Différences sur réalisations (négatives) reprises au compte de résultat | 7761 | ||
| Neutralisation d’amortissements | 7768 | ||
| Autres opérations | 777, 778 | ||
| Reprises sur provisions | 787 | ||
| Transferts de charges | 797 | ||
| Total V | |||
| Charges exceptionnelles | |||
| Sur opérations de gestion | |||
| Subventions | 674 | ||
| Autres opérations | 671, 673 | ||
| Sur opérations en capital | |||
| Valeur comptable des immobilisations cédées | 675 | ||
| Différences sur réalisations (positives) transférées à l’investissement | 6761 | ||
| Autres opérations | 678 | ||
| Dotations aux amortissements et aux provisions | 687 | ||
| Total VI | |||
| C.1) Résultat exceptionnel comptable (V-VI -776+676) | |||
| C.2)Résultat exceptionnel budgétaire (V-VI) | |||
| Total des produits hors neutralisation (I + III + V - 776) | |||
| Total des charges hors neutralisation (II + IV + VI - 676) | |||
| Résultat comptable (hors neutralisation) (A+B+C.1) | |||
| Neutralisation budgétaire des plus et moins values (7761–6761) | |||
| Neutralisation budgétaire d’amortissements (7768) | |||
| Résultat budgétaire de l’exercice (A+B+C.2) | |||
©Ministère de l'Économie, des Finances et de l'Industrie, avril 2003